La Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se trasponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (LIRNR) para adaptarla a la normativa comunitaria, con efectos desde el día 1 de enero de 2010, introduce un nuevo artículo 14.1.l) en la LIRNR en base al cual se articula una exención para los dividendos obtenidos, entre otros, por Instituciones de Inversión Colectiva (IIC) reguladas por la Directiva 2009/65/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de julio de 2009 (Directiva 2009/65/CE) que, a efectos prácticos, supone la devolución del importe de las retenciones que inicialmente se hubieran practicado en España sobre los dividendos o participaciones en beneficios obtenidos en territorio español únicamente en lo que exceda de la cuantía que hubiera resultado de haberse aplicado a tales rentas el mismo tipo impositivo por el que tributan en el Impuesto sobre Sociedades las instituciones de inversión colectiva reguladas por la Ley 35/2003.
La finalidad de dicho precepto es la de evitar que la tributación efectiva en España por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes de los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos en territorio español sin mediación de establecimiento permanente por las instituciones de inversión colectiva referidas en dicho artículo, exceda de la que resulta aplicable a las instituciones de inversión colectiva españolas en el Impuesto sobre Sociedades por esas mismas rentas.
Ahora bien, desde la entrada en vigor de la reforma , el pasado 1 de enero de 2010, se han planteado dudas en torno a la inmediata eficacia fiscal de dicha exención, al referirse el señalado precepto a la Directiva 2009/65/CE que no ha tenido plenos efectos jurídicos hasta el pasado 1 de julio de 2011.
Recientemente, la Dirección General de Tributos (DGT) se ha pronunciado al respecto mediante la emisión de la consulta tributaria vinculante número V2522-11. En concreto, en la consulta se plantea a la DGT en qué medida dicha exención sería de aplicación a dos fondos de inversión por compartimentos constituidos en Luxemburgo y regulados por la ley luxemburguesa de 20 de diciembre de 2002, relativa a organismos de inversión colectiva. Dichos fondos, carecen de personalidad jurídica, invierten en valores mobiliarios e instrumentos financieros y cumplen con todos los requisitos establecidos en la Directiva 85/611/CEE.
La DGT considera que teniendo en cuenta que la Directiva 2009/65/CE no tiene plenos efectos jurídicos hasta 1 de julio de 2011, y que hasta la citada fecha se ha mantenido en vigor la Directiva 85/611/CEE, y partiendo de que la exención prevista en el primer párrafo del artículo 14.1.l) de la LIRNR tiene efectos desde 1 de enero de 2010, cabe entender que durante el citado período, es decir, desde 1 de enero de 2010 hasta el 1 de julio de 2011, fecha en la que la Directiva 2009/65/CE tuvo plenos efectos jurídicos , la aplicación de la citada exención puede entenderse referida a los dividendos y participaciones en beneficios percibidos durante tal período por las IIC reguladas por la Directiva 85/611/CEE.
Consecuentemente, a los efectos de acreditar el derecho a la aplicación de la exención habrá que atender a las siguientes situaciones:
1.Dividendos percibidos desde 1 de enero de 2010 hasta la plena vigencia de la Directiva 2009/65/CE: la condición de IIC regulada por la Directiva 85/611/CEE podrá acreditarse mediante la aportación de las certificaciones correspondientes que acrediten tal condición.
2.Dividendos obtenidos a partir de la fecha en que ha quedado derogada la Directiva 85/611/CEE: para la aplicación de la exención será preciso acreditar que las IIC en cuestión se encuentran reguladas por la Directiva 2009/65/CE, mediante la certifi-cación prevista en la letra b) del artículo 7.1 de la Orden EHA/3316/2010.
Parece así quedar zanjadas las dudas que se habían suscitado en el mercado respecto a la aplicación de la citada exención durante el periodo existente entre la entrada en vigor de la citada exención (1 de enero de 2010) y la fecha en la que la Directiva 2009/65/CE tenía plenos efectos jurídicos (1 de julio de 2011).
Finalmente, y no menos relevante que el criterio anterior, la DGT viene a concluir en la misma consulta tributaria que la aplicación de la citada exención no puede entenderse en ningún caso como una exclusión, ya sea total o parcial, de gravamen en España por los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos en territorio español, cuya cuantificación dependa de cuál sea la tributación que haya soportado la IIC en su país de residencia en comparación con la que tienen las IICs españolas. Esto es, la mencionada exención es de aplicación a las IICs que cumplan los requisitos mencionados en el artículo 14.1.l) de la LIRNR con independencia del régimen fiscal que resulte aplicable a la institución en su país de residencia.
Fernando Remón Peñalver y Cristina Mayo Rodriguez, socio y asociada de Cuatrecasas Gonçalves Pereira